（二）關于納稅義務發(fā)生時間

    《國家稅務總局關于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊資本征收個人所得稅的問題的批復》（國稅函發(fā)[1998]第333號）中規(guī)定，“對屬于個人股東分得并再投入公司（轉(zhuǎn)增注冊資本）的部分應按照‘利息、股息、紅利所得’項目征收個人所得稅，稅款由股份有限公司在有關部門批準增資、公司股東會決議通過后代扣代繳”。在財政部《關于個人所得稅若干問題的通知》中亦規(guī)定，“根據(jù)個人所得稅法的規(guī)定，所得稅應在所得實現(xiàn)時征收。而所得實現(xiàn)的條件是指發(fā)生了納稅的法律義務。因此，對于勞務報酬所得，實現(xiàn)所得的時間應從納稅義務人取得所得時或者是支付單位支付款項時，為所得的發(fā)生時間”。雖然財政部這一通知已于1997年失效，但可以看出我國實務操作中對納稅義務發(fā)生時間的一致性論定。

    綜上，筆者認為，對于整體變更過程中自然人股東需要繳納個人所得稅的，稅款應由股份有限公司在有關部門批準增資（如有）、公司股東會決議通過后代扣代繳。

    （三）例外情況

    根據(jù)2007年修訂后的《中華人民共和國個人所得稅法》第五條之規(guī)定，對于下列情形之一的，經(jīng)批準可以減征個人所得稅，即（1）殘疾、孤老人員和烈屬的所得；（2）因嚴重自然災害造成重大損失的；（3）其他經(jīng)國務院財政部門批準減稅的。2008年修訂后的《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第十六條規(guī)定，稅法第五條所說的減征個人所得稅，其減征的幅度和期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。因而對于符合相關法律、法規(guī)及規(guī)范性文件規(guī)定的，亦可發(fā)生減征個人所得稅的情況，需根據(jù)個案實際靈活處理。

    四、關于法人股東是否發(fā)生納稅義務及發(fā)生時間問題

    （一）關于是否發(fā)生納稅義務

    我國現(xiàn)行的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（2008年1月1日起實施）在第二十六條規(guī)定了企業(yè)的四項免稅收入，其中包括：（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（三）在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。企業(yè)所得稅法實施條例第八十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項和第（三）項所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。